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Informe IRPF a Jubilaciones y Pasividades

Publicado en Tributario

COMENTARIOS AL FALLO Nº 43/008 DE LA SUPREMA CORTE DE JUSTICIA SOBRE LA INCONSTITUCIONALIDAD DEL IMPUESTO A LA RENTA SOBRE PASIVIDADES.

 

Germán Rosas Barón
Doctor en Derecho y Ciencias Sociales
Universidad de la República Oriental del Uruguay

 

SUMARIO

1. Nociones principales. 1.1 Nociones básicas sobre inconstitucionalidad. 1.2 ¿Qué es lo que se grava? 2. ¿Es importante que las jubilaciones sean una renta para que se les aplique un tributo? 3. ¿El IRPF violenta el principio de igualdad del art. 8 de la Constitución? 4. ¿Las jubilaciones pueden ser afectadas por tributos? 5. ¿Qué es lo inconstitucional entonces del IRPF a las pasividades? 6. Conclusión.

 

1. Nociones principales.

Antes de ingresar al comentario del fallo de la SCJ, es importante hacer unas precisiones previas.

En nuestro país no funciona el sistema del precedente jurisprudencial, por eso no ingresaremos a analizar fallos anteriores de la SCJ, simplemente mencionar que la Corte ha variado su posición con respecto a la posibilidad de gravar con impuestos a las pasividades, pensiones y prestaciones de igual naturaleza. Había sido posición constante desde 1997 declarar la constitucionalidad del IRP, impuesto que gravaba a las pasividades.

 

1.1 Nociones básicas sobre inconstitucionalidad.

La regulación en materia de inconstitucionalidad de la ley la encontramos en la Constitución de la República arts. 256 a 261, y en cuanto a su procedimiento judicial arts. 508 a 523 del Código General del Proceso.

Pueden ser declaradas inconstitucionales las leyes o normas que tengan fuerza de ley. No sólo se hace referencia a la Ley sancionada por el Poder Legislativo en la forma que establece la Constitución, sino que también se abarcan actos legislativos como Decretos-Leyes y Actos Institucionales dictados por el gobierno de facto entre 1973 y 1985, y a su vez los decretos de los gobiernos departamentales con fuerza de ley.

El alcance que tienen los fallos de la Suprema Corte de Justicia en cuanto a la inconstitucionalidad de una ley, es para el caso concreto, es decir, solamente rige para la persona como en este caso, que interpone el recurso de inconstitucionalidad ante la SCJ. Así lo establece el art. 259 de la Constitución “El fallo de la Suprema Corte de Justicia se referirá exclusivamente al caso concreto y sólo tendrá efectos en los procedimientos en que se haya pronunciado”.

No existe una solución global para todos los casos, quien quiera que se declare a su respecto, la inconstitucionalidad de una ley que lesiona un interés directo, personal y legítimo, debe presentar una acción de inconstitucionalidad ante la SCJ.

Como resultado si una norma es declarada inconstitucional, tendrá efectos retroactivos al momento de la demanda, es decir, no se le aplicará más la ley a esa persona que presentó la acción en este caso de inconstitucionalidad de un impuesto; debiéndose retribuir lo que abonó por el mismo.

 

1.2 ¿Qué es lo que se grava?

La Ley de reforma tributaria 18.083 sancionada en el año 2007, establece en su art. 33 que están gravadas con el impuesto a la renta de las personas físicas “Jubilaciones, pensiones y prestaciones de pasividades de similar naturaleza”, servidas por los diferentes organismos provisionales (el BPS y las cajas paraestatales) y por "cualquier otra entidad residente en la República, pública o privada, que otorgue prestaciones de similar naturaleza.

 

2. ¿Es importante que las jubilaciones sean una renta para que se les aplique un tributo?

La respuesta es claramente no, en materia de tributos el nombre de los mismos no influye en si se puede gravar un determinado ingreso o no. El sistema tributario nacional clasifica a los tributos con un criterio de competencia para establecerlos, se establece determinada competencia al Poder Legislativo a fijar impuestos a nivel nacional art. 87, se establece a su vez determinada competencia a los Gobiernos Departamentales para que fijen determinados impuestos y tasas según se establece en la Constitución a texto expreso art. 296.

Entonces que las jubilaciones sean una renta o no, no es relevante a los efectos de su gravamen. Por lo cual no vemos válido desde el punto de vista jurídico tributario, el hacer referencia a si las jubilaciones y pensiones son renta o no. Tampoco es un fundamento constitucional, lo que se trata aquí es de ver si las jubilaciones pueden o no ser afectadas por medio de tributos. Por eso creemos que asiente razón a la discordia propuesta por el Dr. Gutiérrez Protto cuando expresa “Ingresando al análisis de lo expuesto en la demanda, resulta a mi juicio irrelevante para la suerte de la litis la alegación de que las jubilaciones y pensiones no pueden ser consideradas técnicamente “rentas” –por no derivar actualmente de una actividad económica regular”-, pues es evidente que dichas prestaciones de seguridad social –aun cuando pudiere demostrarse que no son en sentido técnico “rentas”- han sido gravadas en su condición de ingresos y, en cuanto tales, manifestaciones de riqueza de parte de los sujetos que la obtienen, lo que a su vez constituye un índice de capacidad contributiva (Cf. Pérez Pérez, Juan Antonio, en Estudios en memoria de Ramón Valdés Costa, T. II, p. 1118).

Y no hay norma constitucional que restrinja dicha potestad cuando el hecho generador sea un ingreso financiero total o parcialmente integrado por una pasividad (Cf. Consulta del Prof. Cassinelli Muñoz, num. 6º, agregada en autos a fs. 36/44).”

Dentro del hecho generador del impuesto se establece: “Las rentas del trabajo. Se considerarán rentas del trabajo las obtenidas dentro o fuera de la relación de dependencia, los subsidios de inactividad compensada, las jubilaciones, pensiones y prestaciones de pasividad de similar naturaleza con la excepción de las pensiones alimenticias recibidas por el beneficiario”.

Por lo tanto, la imposición a estos tipos de ingresos, como son las pasividades, están dentro de la potestad impositiva del Poder Legislativo, por lo tanto no configura una inconstitucionalidad, per se, que sean gravados por impuesto nacional.

 

3. ¿El IRPF violenta el principio de igualdad del art. 8 de la Constitución?

Nuevamente la respuesta es negativa, el IRPF grava a todas las pasividades y prestaciones de igual naturaleza, estableciendo una categoría definida de personas a las cuales afecta el impuesto, y no haciendo distinción en cuanto a las mismas, más que a su capacidad contributiva lo que parece razonable y no vulnera en ninguna forma el principio de igualdad. El principio de igualdad sería vulnerado si por ejemplo, se fijan impuestos para un tipo de jubilados y para otros no, o para jubilados con anterioridad al 1999 y para el resto no.

Tampoco se viola el principio en la distinción entre pasivos y activos, la distinción entre los dos grupos de personas tanto sujetos que están en actividad y sujetos que ya han dejado de estarlo vine dada por la realidad; la distinción entre estos dos grupos de personas no es inconstitucional, porque se hace una mención a los grupos de carácter abstracto y general.

Mejor lo explica la discordia 2 de Van Rompay en su punto 4 “La norma impugnada no establece un tratamiento desigual entre todos los que se encuentran en las mismas condiciones: esto es, entre todo el grupo o clase de personas que perciban haberes jubilatorios o pensionarios: por el contrario, la disminución de esos haberes producida por la imposición tributaria ya referida, se aplica a todos los integrantes de la misma categoría, no creando diferencias entre ellos.”

 

4. ¿Las jubilaciones pueden ser afectadas por tributos?

La respuesta es sí. En ninguna parte del art. 67 de la Constitución dice que no podrán gravarse las jubilaciones, es más, cuando la Constitución ha querido exonerar de tributos a determinadas actividades lo ha hecho a texto expreso. Art. 5 (templos religiosos) y art. 69 (instituciones de enseñanza privada y las culturales de la misma naturaleza). Aclaramos que este no sería, por sí sólo, un argumento válido para concluir que puedan estar gravadas las jubilaciones y pensiones.

También el art. 85 num. 4 establece que será de competencia de la Asamblea General: “Establecer las contribuciones necesarias para cubrir los presupuestos, su distribución, el orden de su recaudación e inversión, y suprimir, modificar o aumentar las existentes”. Al tenor literal de la norma podemos interpretar que las jubilaciones y pensiones caen dentro del elenco del art. 85 num. 4, en cuanto son contribuciones especiales de seguridad social, y a la Asamblea General compete suprimir, modificar o aumentar las existentes.

 

5. ¿Qué es lo inconstitucional entonces del IRPF a las pasividades?

Ya establecimos a nuestro modo de ver que: no es importante entrar a distinguir si las jubilaciones, pensiones y demás sean renta; se pueden gravar las jubilaciones y pensiones del art. 67 de la Constitución, y que dicho impuesto no vulnera el principio de igualdad del art. 8 de la Constitución. Por lo tanto ninguno de los argumentos que hasta ahora se mencionaron, son aceptables para llegar a la conclusión de que el IRPF a las pasividades es inconstitucional.

Lo inconstitucional viene dado por lo siguiente:

El art. 67 de la Constitución en su inciso 2º, que fue agregado en la reforma constitucional del año 1989 establece que “Los ajustes de las asignaciones de jubilación y pensión no podrán ser inferiores a la variación del Índice Medio de Salarios, y se efectuarán en las mismas oportunidades en que se establezcan ajustes o aumentos en las remuneraciones de los funcionarios de la Administración Central”. Es aquí de donde se puede extraer un argumento con fundamento jurídico constitucional; siguiendo a Martín Risso Ferrand[1], este impuesto es claramente violatorio de la cláusula de ajuste mínimo del art. 67 de la Constitución; dice Risso: “En efecto, el agregado al artículo 67 en la reforma de 1989, no hace más que fijar un mínimo de aumento completando un régimen de intangibilidad de las prestaciones”. Constituido un sistema de intangibilidad en torno a las pasividades, cualquier forma de menoscabo a ese ajuste configura una inconstitucionalidad.

El multicitado Karl Loewenstein, que habla de la perversión de la Constitución, es decir, que existen mecanismos utilizados por el Legislador que de una manera perversa, manipulan el ordenamiento, para que una norma pueda tener un camuflaje de constitucionalidad cuando su sentido es totalmente opuesto a la Carta. Existe perversión del sistema democrático cuando por intermedio de una norma a primera impresión constitucional, se establecen principios o valores opuestos a la voluntad del constituyente.

El art. 8 de la ley 18.083 en su modificación a los arts. 2, 30 y 33 del título VII del texto Ordenado 1996 cae en dicha perversión; cuando vulnera la intangibilidad del régimen de ajuste de las pasividades. Aquí si tiene razón el fundamento de la Suprema Corte de Justicia, cuando establece que las normas citadas son inconstitucionales cuando “el pago de los retiros adecuados de conformidad con el reajuste establecido que asegure por consiguiente el poder adquisitivo de los jubilados. Con las normas impugnadas no solamente no se cumple con este precepto, sino que, por el contrario, se violenta el mismo, gravando y detrayendo del monto de las prestaciones de pasividad sumas significativas que disminuyen, claramente, el valor adecuado de las mismas.
Así, la imposición de las jubilaciones por la norma cuestionada implica una manifiesta disminución del monto jubilatorio a percibir, de manera contraria a la voluntad del constituyente. Y aun más, detrae de las prestaciones recursos disminuyendo el poder adquisitivo del reajuste, gravando las prestaciones jubilatorias con montos que superan ampliamente el reajuste, disminuyendo sustancialmente el monto de la jubilación anterior al reajuste. Es claro que así no se respeta ni el texto ni el espíritu de la norma constitucional oportunamente plebiscitada”.

Es por éste argumento, y no por otro, que el impuesto en estudio viola preceptos de la Constitución. Como bien lo expresa Risso “Esto es un caso flagrante de perversión de una disposición constitucional. La Carta asegura incrementos mínimos y establece un índice seguro, pero, el ingenio legislativo conduce a que lo que se da por un lado (cumpliendo el mandato constitucional) se quita por el otro al aplicar el tributo. Y adviértase que conforme el sistema de retención el aumento será una mera ficción ya que nunca llegará a manos de los pasivos; será sólo un juego de números y asientos contables: se registrará un incremento pero se quitará por otro lado y el resultado será que no llegará al bolsillo del pasivo lo que marca la Constitución”.

Por lo antes dicho, de ninguna manera es aceptable que por un medio indirecto el Legislador tratando de recaudar utilice un sistema perverso como el que ha creado, totalmente opuesto, y contraponiéndose al espíritu del constituyente en la reforma de 1989, cuando decidió que los ajustes a las jubilaciones no fueran menores al índice medio de salarios.

 

6. Conclusión.

La mayoría de las pasividades en el Uruguay son ingresos pobres, de ahí que la mayoría de los pasivos no pague este impuesto; independientemente de ello, ya hubo en 1989 una solución para que no se vulneraran aun más los derechos jubilatorios y pensionarios. Las jubilaciones de mayores ingresos también se ven protegidas por la reforma efectuada en 1989. La previsión intangible e invulnerable es la del inciso segundo de la Constitución cuando establece “Los ajustes de las asignaciones de jubilación y pensión no podrán ser inferiores a la variación del Índice Medio de Salarios, y se efectuarán en las mismas oportunidades en que se establezcan ajustes o aumentos en las remuneraciones de los funcionarios de la Administración Central”.

Claramente el impuesto establecido a las pasividades supera el ajuste que se hace según el índice medio de salarios, por eso se debe declarar la inconstitucional de este impuesto. Pero cabe la aclaración, si el impuesto no superara el ajuste del índice medio de salarios, no sería inconstitucional, porque no estaría vulnerando lo establecido por el constituyente.

Independientemente de todos estos planteamientos, la realidad indica que con la orientación que está llevando la SCJ todo impuesto a las jubilaciones sería inconstitucional, pero hay que esperar nuevas conformaciones de sus ministros para saber si va a ser o no una posición constante de la Corte fallar en contra del IRPF a las pasividades.

 

Bibliografía

1. Cassinelli Muñoz, Horacio. Consulta efectuada por el Presidente del Banco de Previsión Social Ernesto Murro. Montevideo 17/7/2007. www.bps.gub.uy

2. Martíns, Daniel Hugo. La inconstitucionalidad del impuesto a la Renta sobre jubilaciones y pensiones. LJU doctrina 3 on line.

3. Ochs Olazábal, Daniel. La Constitucionalidad del I.R.P.F. a las Jubilaciones y pensiones. LJU doctrina 17 on line.

4. Risso Ferrand, Martín. ¿El impuesto a la renta sobre las jubilaciones es ajustado a la Constitución? LJU doctrina 6 on line.

 


[1]

Risso Ferrand, Martín. “¿El impuesto a la renta sobre las jubilaciones es ajustado a la Constitución? LJU doctrina 6 versión on line.

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